CIRCOLARE N. 6/E
Roma, 06 febbraio 2007
OGGETTO: Decreto legge 4 luglio 2006, n. 223 convertito con
modificazioni dalla legge 4 agosto 2006, n. 248 - Nuovi poteri
degli uffici in materia di accertamento ai fini delle imposte
di registro, ipotecaria e catastale.
Premessa
Il decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni
dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, ha apportato significative
modifiche nella disciplina normativa e ha ampliato i poteri
degli uffici finanziari in materia di accertamento ai fini
delle imposte di registro, ipotecaria e catastale.
Si richiamano le disposizioni recanti le novità per
l’accertamento del settore registro, contenute negli
articoli 35 e 36.
Art. 35
comma 21: ha integrato l’art. 1, comma 497, della legge
23 dicembre 2005, n. 266, con l’obbligo di indicare
nell’atto il corrispettivo pattuito, e ha integrato
il successivo comma 498, prevedendo una specifica sanzione
amministrativa in caso di occultazione, anche parziale, del
corrispettivo pattuito;
comma 22: ha introdotto l’obbligo di rendere, all’atto
della cessione di un immobile (anche se assoggettata ad IVA),
apposite dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà
circa le modalità di pagamento del corrispettivo e
l’assistenza degli agenti immobiliari, ove prestata;
comma 23-ter: ha aggiunto il comma 5-bis all’articolo
52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, rimuovendo i limiti
all’accertamento di valore per le cessioni di immobili
e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall’art.
1, comma 497, della legge n. 266 del 2005;
comma 24:
• ha aggiunto l’art. 53-bis al D.P.R. n. 131 del
1986, estendendo
all’imposta di registro e alle imposte ipotecaria e
catastale le attribuzioni e i poteri previsti per l’accertamento
ai fini delle imposte dirette, disciplinati dagli articoli
31 e seguenti del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600;
• ha introdotto il comma 1-bis nell’art. 74 del
D.P.R. n. 131 del 1986, estendendo l’applicazione delle
disposizioni sanzionatorie di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997,
n. 471, alle violazioni conseguenti alle
richieste effettuate ai sensi del suddetto art. 53-bis;
Art. 36
comma 2: ha chiarito la portata della locuzione di area fabbricabile;
comma 15: ha modificato l’agevolazione prevista per
i trasferimenti di immobili compresi in piani urbanistici
particolareggiati, limitandola a quelli diretti all’attuazione
dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata
pubblica.
Inoltre, occorre tener conto dei riflessi che hanno sull’accertamento
ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale,
le disposizioni recate dall’art. 35, comma 8, che hanno
modificato e integrato il primo comma dell’art. 10 del
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ampliando la platea dei trasferimenti
immobiliari considerati esenti dall’IVA e come tali
assoggettabili ad imposta di registro.
Sulle suddette novità, i primi chiarimenti sono stati
forniti con circolare n. 28 del 4 agosto 2006.
Con l’approvazione della legge 27 dicembre 2006, n.
296 (legge finanziaria per il 2007), alcune delle disposizioni
sopra indicate hanno subito delle modifiche, che saranno illustrate
nel corso della trattazione delle singole disposizioni.
A tale proposito, per fornire un quadro sinottico di tutte
le modifiche normative
sopra richiamate è stata predisposta la tabella allegata
alla presente circolare.
In questa sede si intende fare il punto sui riflessi che le
norme sopra richiamate hanno sull’attività di
accertamento relativa ai tributi del settore registro, onde
fornire i relativi indirizzi cui gli uffici dovranno uniformarsi
nello svolgimento dell’attività di accertamento.
PARTE PRIMA: L’ACCERTAMENTO DELLA BASE IMPONIBILE
1.1 Le novità
Il comma 23-ter dell’art. 35 del D.L. n. 223 del 2006,
inserito dalla legge di conversione n. 248 del 2006, ha aggiunto
il comma 5-bis all’art. 52 del D.P.R. 26 aprile 1986,
n. 131 (per brevità T.U.R.), ai sensi del quale “le
disposizioni dei commi 4 e 5 non si applicano relativamente
alle cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da
quelle disciplinate dall’art. 1, comma 497, della legge
23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni”.
I commi 4 e 5 dell’art. 52 T.U.R., di cui si dispone
l’inapplicabilità, prevedevano il meccanismo
della cosiddetta valutazione “automatica” o “catastale”,
per cui gli uffici non potevano procedere all’accertamento
di valore nei casi in cui il valore o il corrispettivo degli
immobili fosse stato dichiarato in misura non inferiore al
valore catastale. Pertanto, per effetto della novella in argomento,
viene meno il limite al potere di accertamento di valore,
ad eccezione delle cessioni di immobili ad uso abitativo e
relative pertinenze che si realizzano tra privati, cioè
tra persone fisiche che non agiscono nell’esercizio
di attività commerciali, artistiche o professionali,
a condizione che la parte acquirente richieda al notaio rogante
l’identificazione della base imponibile con il valore
catastale, indipendentemente dal corrispettivo pattuito.
A partire dal 1° gennaio 2007, data di entrata in vigore
della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria per
il 2007), per escludere l’accertamento di valore in
riferimento alle cessioni sopra indicate, è sufficiente
che solo la parte acquirente sia una persona fisica, come
meglio precisato nel paragrafo 1.3.
La disposizione recata dal citato comma 23-ter, riducendo
l’ambito della valutazione catastale, ripristina sostanzialmente
l’accertamento del valore della base imponibile quale
regola generale in materia di controlli sui valori dichiarati
negli atti di cessione di immobili soggetti ad imposta di
registro.
Si tratta della regola enunciata al comma 1 dell’art.
52 del T.U.R., secondo la quale, se l’ufficio ritiene
che il valore venale risulti superiore al valore dichiarato
o al corrispettivo pattuito, provvede con lo stesso atto alla
rettifica e alla liquidazione della maggiore imposta, con
gli interessi e le sanzioni. In base all’art. 71 del
T.U.R., in caso di insufficiente dichiarazione di valore,
si applica la sanzione amministrativa dal cento al duecento
per cento della maggiore imposta dovuta.
Con riferimento agli atti che hanno per oggetto beni immobili
o diritti immobiliari, l’art. 51 del medesimo testo
unico precisa che, per valore, deve intendersi quello venale
in comune commercio e stabilisce i criteri da seguire per
la sua determinazione.
1.2 La valutazione “automatica”
Prima di esaminare in dettaglio il campo di applicazione delle
nuove disposizioni legislative, con i conseguenti riflessi
sull’attività di controllo, appare utile riepilogare
il ruolo che la valutazione automatica ha svolto nell’ambito
dei controlli in materia di imposte di registro, ipotecaria
e catastale, a partire dalla sua introduzione nell’ordinamento
tributario.
Ai sensi dei commi 4 e 5 dell’art. 52 T.U.R., dal 1°
luglio 1986 il potere di rettifica dei valori dichiarati risultava
inibito qualora gli stessi fossero indicati in atto in misura
non inferiore al valore catastale dell’immobile, ottenuto
moltiplicando per specifici coefficienti la rendita catastale
(rivalutata del 5 per cento) o, nel caso di terreni agricoli,
il reddito domenicale (rivalutato del 25 per cento). Si ricorda
che la misura dei coefficienti è stata variata dall’art.
2, comma 63, della legge 24 dicembre 2003, n. 350; per i soli
immobili diversi dalla prima casa e relative pertinenze, la
variazione è stata introdotta dall’art. 1-bis,
comma 7, del decreto legge 12 luglio 2004, n. 168, convertito
con modificazioni dalla legge 30 luglio 2004, n. 191; per
i fabbricati classificati nel gruppo catastale B dall’art.
1, comma 45 della legge 24 novembre 2006, n. 286, di conversione
del decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262.
Successivamente, il criterio automatico è stato esteso
anche agli immobili denunciati al catasto edilizio urbano
ma non ancora iscritti con attribuzione di rendita, purché
il contribuente dichiarasse in atto di volersi avvalere delle
disposizioni di cui all’art. 12 del decreto legge n.
70 del 1988, convertito dalla legge 13 maggio 1988, n. 154,
e successive modificazioni.
Restavano dunque sottoposti ad accertamento di valore le cessioni
di aziende (con esclusione dei beni immobili trasferiti con
le medesime e iscritti in catasto con attribuzione di rendita,
qualora il corrispettivo fosse stato indicato in misura non
inferiore a quello determinato con i parametri catastali),
i trasferimenti riguardanti aree edificabili, fabbricati non
censiti, nonché immobili per i quali, pur essendo possibile
avvalersi della valutazione automatica, fosse stato dichiarato
un valore inferiore a quello risultante dal criterio catastale.
In tutti gli altri casi, la rettificabilità della base
imponibile risultava preclusa, salva l’ipotesi in cui
l’ufficio fosse venuto a conoscenza di corrispettivi
occultati. Infatti, pur inibendo l’accertamento di valore,
il criterio automatico di valutazione non implicava in alcun
modo una diversa determinazione della base imponibile, che
continuava ad identificarsi, ai sensi del combinato disposto
degli articoli 43, comma 1, e 51 T.U.R., con il “valore
del bene o del diritto alla data dell’atto”, assumendosi
per tale “quello dichiarato dalle parti nell’atto
e, in mancanza o se superiore, il corrispettivo pattuito”.
Ciò implicava che, ricorrendone i presupposti, l’ufficio
avrebbe provveduto a richiedere la maggiore imposta dovuta
con i relativi interessi di mora e la sanzione amministrativa
dal duecento al quattrocento per cento della differenza tra
l’imposta dovuta e quella già applicata in base
al corrispettivo dichiarato, come previsto dall’art.
72 T.U.R, detratto l’importo della sanzione eventualmente
irrogata ai sensi dell’art. 71.
Si ricorda che, con riferimento ai terreni agricoli, il regime
della valutazione automatica era stato parzialmente derogato
dall’art. 7 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, che
consentiva ai possessori di terreni edificabili e di quelli
con destinazione agricola, posseduti alla data del 1°
gennaio 2002, di assumere - agli effetti della determinazione
delle plusvalenze tassabili ai sensi dell’art. 81, comma
1, lettere a) e b) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (oggi
art. 67) - in luogo del costo o valore d’acquisto, il
valore a tale data, determinato sulla base di una perizia
giurata di stima, a condizione di versare sul predetto valore
un’imposta sostitutiva pari al 4 per cento. La disposizione
in esame è stata ultimamente estesa ai terreni posseduti
al 1° gennaio 2005, ai sensi del D.L. 30 settembre 2005,
n. 203, convertito con modificazioni dalla legge 2 dicembre
2005, n. 248.
Il comma 6 del citato art. 7 introduceva, come detto, un’importante
deroga al sistema della valutazione automatica, stabilendo
che il valore periziato per la rideterminazione del valore
d’acquisto costituiva “valore normale minimo”
di riferimento ai fini non solo delle imposte sui redditi,
ma anche delle imposte di registro, ipotecaria e catastale.
Pertanto, come precisato dalla circolare n. 15 del 1°
febbraio 2002, in caso di successivo trasferimento di terreni
agricoli, qualora il contribuente avesse dichiarato un valore
inferiore a quello risultante dalla perizia, l’ufficio
era legittimato a procedere all’accertamento di valore,
pur risultando il valore dichiarato uguale o superiore a quello
calcolato su base catastale.
Con l’introduzione del comma 5-bis nell’art. 52
T.U.R., l’ambito di applicazione della valutazione automatica
ai trasferimenti a titolo oneroso soggetti ad imposta proporzionale
di registro ha subito una ulteriore contrazione, così
come precisato nel paragrafo 1.1.
Per ciò che concerne le cessioni di immobili soggette
ad IVA, si ricorda che già il testo originario dell’art.
35, comma 4, del D.L. n. 223 del 2006 aveva abrogato l’art.
15 del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, che aveva esteso a tali
fattispecie (per i fabbricati classificati o classificabili
nei gruppi A, B e C) il principio della non rettificabilità
del corrispettivo dichiarato, ove determinato in base ai parametri
automatici previsti per l’imposta di registro, salvo
che da atto o documento il corrispettivo risultasse di maggiore
ammontare.
Va sottolineato che la modifica apportata all’art. 52
T.U.R. non ha inciso sui trasferimenti a titolo gratuito o
mortis causa, in quanto il D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346
(Testo unico dell’imposta sulle successioni e donazioni),
contiene una disciplina autonoma per i suddetti trasferimenti,
ancorché analoga a quella dell’art. 52, comma
4, del T.U.R.
A tale riguardo, si ricorda che la soppressione delle imposte
di successione e donazione disposta dall’art. 13 della
legge 18 ottobre 2001, n. 383, non ha comportato l’abrogazione
del relativo Testo unico, che è pertanto rimasto in
vigore quale complesso di regole di applicazione per le imposte
che vi fanno riferimento, ossia le imposte ipotecarie e catastali,
comunque dovute per i beni immobili donati o caduti in successione.
In particolare, sono rimaste in vigore le disposizioni in
tema di valutazione automatica contenute nell’art. 34,
comma 5, valide anche per le donazioni, in virtù del
richiamo effettuato dal successivo art. 56. Peraltro, la legge
24 novembre 2006, n. 286, che ha convertito con modificazioni
il decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262, ha reintrodotto l’imposta
sulle successioni e donazioni secondo le disposizioni del
citato Testo unico, nel testo vigente alla data del 24 ottobre
2001, salvo alcuni articoli abrogati perché in contrasto
con il nuovo sistema di tassazione.
Risultano pertanto confermati i previgenti limiti al potere
di rettifica dei valori dichiarati, ex art. 34, comma 5, sia
per le successioni che per le donazioni.
Si precisa, infine, che la preclusione alla rettifica del
valore prevista dai commi 4 e 5 dell’art. 52 T.U.R.
continua a trovare applicazione con riferimento agli atti
che non costituiscono cessione di immobili, sempre che risultino
valori dichiarati o corrispettivi pattuiti in misura non inferiore
ai valori catastali rivalutati. È il caso, ad esempio,
degli atti aventi natura dichiarativa, come le divisioni senza
conguaglio.
1.3 Il sistema “prezzo-valore”
A partire dal 1° gennaio 2006, data di entrata in vigore
della legge 23 dicembre 2005, n. 266 (legge finanziaria per
il 2006), con riferimento alle cessioni di immobili a titolo
oneroso di seguito indicate, è stata introdotta la
regola del cosiddetto “prezzovalore”, che consente
di individuare la base imponibile secondo i criteri della
valutazione automatica. Precisamente, l’art. 1, comma
497, della suddetta legge ha disposto che, per le cessioni
di unità abitative e relative pertinenze tra privati
che non agiscono nell’esercizio di impresa, arte o professione,
la base imponibile è data dal valore catastale determinato
ai sensi dei commi 4 e 5 dell’art. 52 T.U.R., indipendentemente
dal corrispettivo pattuito, purché l’acquirente
ne faccia richiesta, con dichiarazione resa al notaio e recepita
nell’atto.
Con riferimento alla medesima fattispecie, l’art. 35,
comma 21, del D.L. n. 223 del 2006 ha modificato il comma
497, prevedendo che il corrispettivo deve essere obbligatoriamente
indicato in atto. È stato altresì modificato
il successivo comma 498, prevedendo che in caso di occultazione,
anche parziale, del corrispettivo pattuito, le imposte sono
dovute sull’intero importo di quest’ultimo e si
applica una sanzione amministrativa dal cinquanta al cento
per cento della differenza tra l’imposta dovuta e quella
già applicata in base al corrispettivo dichiarato,
detratto l’importo della sanzione eventualmente irrogata
ai sensi dell’art. 71 del D.P.R. n. 131 del 1986.
Si evidenzia che per “imposta già applicata”
deve intendersi l’imposta di registro (con le connesse
imposte ipotecaria e catastale) già versata all’origine
sul valore catastale rivalutato, considerata l’irrilevanza
del “corrispettivo dichiarato” ai fini della tassazione
in sede di registrazione.
La disposizione in esame, come disposto dal comma 23 dell’art.
35, trova applicazione per gli atti pubblici formati e le
scritture private autenticate a decorrere dal secondo giorno
successivo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale del
decreto, cioè dal 6 luglio 2006.
Si precisa, inoltre, che la sanzione prevista dall’art.
72 T.U.R. continua a valere per le cessioni immobiliari diverse
da quelle che, ai sensi dell’art. 1, comma 497, della
legge n. 266 del 2005, hanno beneficiato della regola del
prezzo-valore.
Come anticipato nel paragrafo 1.1, il sistema del “prezzo
valore” sopra illustrato è stato modificato dalla
legge finanziaria per il 2007. In particolare il comma 309
dell’unico articolo ha sostituito nel comma 497, art.
1 della legge n. 266 del 2005 e successive modificazioni,
le parole “per le sole cessioni fra persone fisiche”
con le seguenti: “e fatta salva l’applicazione
dell’art. 39, primo comma, lettera d), ultimo periodo,
del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,
n. 600, per le sole cessioni nei confronti di persone fisiche”.
In virtù di tale modifica, a partire dal 1° gennaio
2007 la regola del “prezzovalore” viene estesa
a tutte le compravendite di abitazioni e relative pertinenze
soggette all’imposta di registro, nelle quali la parte
acquirente sia una persona fisica che non agisca nell’esercizio
di attività commerciali, artistiche o professionali,
chiunque sia il venditore (vale a dire persona fisica o persona
giuridica), a condizione che l’acquirente eserciti l’opzione
di volersi avvalere della suddetta regola.
1.4 L’ambito oggettivo di applicazione delle
nuove norme
Per effetto dell’aggiunta del comma 5-bis all’art.
52 T.U.R., l’accertamento di valore si estende alla
generalità degli atti di cessione di immobili per i
quali non ricorrano i presupposti previsti dall’art.
1, comma 497 della legge n. 266 del 2005 e successive modificazioni.
Si riepilogano gli atti di cessione di immobili sottoponibili
ad accertamento di valore ex primo comma art. 52 T.U.R., fino
alla data di entrata in vigore della legge finanziaria per
il 2007 (cioè dal 4 luglio 2006 fino al 31 dicembre
2006):
• cessioni di immobili in cui anche una sola delle parti
sia persona fisica che agisce nell’esercizio di attività
commerciali, artistiche o professionali;
• cessioni di immobili in cui anche una sola delle parti
non sia persona fisica;
• cessioni di immobili nelle quali, pur sussistendo
i requisiti oggettivi e soggettivi stabiliti nel comma 497,
art. 1, legge 266 del 2005, non sia stata espressa la dichiarazione
di volersi avvalere della regola del “prezzovalore”;
• cessioni di terreni;
• cessioni di fabbricati non abitativi (uffici, negozi,
opifici, ecc.);
• cessioni di pertinenze relative a fabbricati non abitativi;
• cessioni di immobili facenti parte di compendi aziendali;
• conferimenti in società;
• divisioni con conguaglio (a meno che non torni applicabile,
in presenza di immobili abitativi, la regola del “prezzo-valore”);
• rinunce a diritti reali immobiliari con efficacia
traslativa.
In forza delle modifiche introdotte dalla legge finanziaria
per il 2007, in vigore dal 1° gennaio, le prime due fattispecie
dell’elencazione sopra riportata sono sostituite con
le seguenti:
• cessioni di immobili in cui la parte acquirente sia
persona fisica che agisce nell’esercizio di attività
commerciali, artistiche o professionali;
• cessioni di immobili in cui la parte acquirente non
sia persona fisica.
Va inoltre ricordato che, ai sensi del comma 116 della legge
finanziaria per il 2007, risultano assoggettabili ad accertamento
di valore, ove la base imponibile non sia determinabile in
modo automatico, le assegnazioni di immobili ai soci da parte
delle società non operative individuate al comma 111.
Per quanto riguarda gli immobili trasferiti nell’ambito
di una cessione di azienda, gli stessi sono suscettibili di
accertamento di valore in base al nuovo comma 5-bis dell’art.
52 T.U.R., rientrando nell’ambito delle cessioni di
immobili diverse da quelle disciplinate dall’art. 1,
comma 497, della legge n. 266 del 2005. Infatti, pur essendo
l’azienda una “universitas rerum”, cioè
un’entità funzionalmente organizzata in un complesso
unitario, è legittimo considerare, ai fini della determinazione
dell’imposta di registro, la cessione dei beni immobili
distintamente da quella degli altri beni, onde applicare le
aliquote differenziate previste dalla tariffa, parte prima,
del T.U.R., nonché per imputare le passività
in proporzione al valore dei vari beni aziendali.
Del resto, in base a considerazioni analoghe, era stata a
suo tempo ritenuta legittima l’estensione alle cessioni
di azienda dei criteri che, ai sensi dei commi 4 e 5 dell’art.
52 T.U.R., limitavano l’accertamento di valore per gli
immobili iscritti o iscrivibili in catasto con attribuzione
di rendita.
Infatti, la circolare n. 87 del 29 dicembre 1990 aveva chiarito
che, agli effetti dell’imposta di registro, la cessione
di un’azienda non è considerata unitariamente,
in quanto ai diversi beni, sia mobili che immobili, facenti
parte del patrimonio aziendale, sono applicabili le aliquote
stabilite per gli atti portanti trasferimento dei beni medesimi,
sempreché per essi siano stati indicati distinti corrispettivi
(diversamente, all’intero valore dell’atto si
applica l’aliquota del bene con tassazione più
elevata).
Per quanto riguarda i terreni edificabili, va evidenziato
che l’art. 36, comma 2, del D.L. n. 223 del 2006 ha
chiarito il concetto di “area fabbricabile” ai
fini fiscali, eliminando le preesistenti incertezze interpretative.
In base alla definizione fornita dalla norma in esame - che,
come precisato dalla circolare n. 28 del 4 agosto 2006, ha
natura interpretativa - “un’area è da considerare
fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base
allo strumento urbanistico generale adottato dal comune, indipendentemente
dall’approvazione della regione e dall’adozione
di strumenti attuativi del medesimo”.
In merito ai terreni edificabili compresi in piani urbanistici
particolareggiati, va ricordato che il D.L. n. 223 aveva abrogato
la registrazione agevolata introdotta dall’art. 33,
comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, consistente
nel pagamento dell’imposta di registro nella misura
dell’1% e delle imposte ipotecaria e catastale in misura
fissa, a condizione che entro cinque anni dall’acquisto
fosse avvenuta l’utilizzazione edificatoria dell’area.
L’art. 36, comma 15, della legge di conversione ha ripristinato
l’agevolazione in esame, limitandola però, con
effetto dalla data di entrata in vigore del decreto, alle
compravendite di aree sulle quali sia possibile realizzare
programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata
pubblica, comunque denominati, effettuati in accordo con le
amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di
cessione e dei canoni di locazione.
L’art. 1, comma 306 della legge finanziaria per il 2007
ha modificato ulteriormente la suddetta disposizione in riferimento
all’oggetto dei trasferimenti, sostituendo le parole
“edilizia residenziale convenzionata pubblica”
con le seguenti: “edilizia residenziale convenzionata”.
La modifica in esame ha effetto per gli atti pubblici formati
e per le scritture private autenticate a decorrere dal 1°
gennaio 2007.
1.5 Le dichiarazioni sostitutive
Il comma 22 dell’articolo 35 del D.L. n. 223 del 2006
ha introdotto nuovi adempimenti a carico delle parti che pongono
in essere cessioni di beni immobili.
In primo luogo, è fatto obbligo alle parti di rendere,
all’atto della cessione dell’immobile, una dichiarazione
sostitutiva di atto di notorietà, recante l’indicazione
analitica delle modalità di pagamento del corrispettivo
(ad esempio, numero e data dell’assegno bancario, con
l’indicazione della banca emittente o trattaria).
Pare opportuno precisare che il disposto normativo è
da ritenere riferibile non solo al saldo versato al momento
del rogito, ma anche alle somme corrisposte in precedenza,
come l’acconto o la caparra confirmatoria.
Si ricorda che, ai sensi del D.L. 3 maggio 1991, n. 143, convertito
con modificazioni dalla legge 5 luglio 1991, n. 197, importi
superiori a 12.500 euro non possono essere pagati in contanti.
Inoltre, ciascuna delle parti ha l’obbligo di dichiarare,
con la medesima modalità, se si è avvalsa di
un mediatore e, in caso affermativo, dovrà indicare
le eventuali spese sostenute per le suddette attività
di mediazione, con le analitiche modalità di pagamento
e il numero di partita IVA o il codice fiscale dell’agente
immobiliare.
Con riferimento alla figura del mediatore il comma 48, articolo
unico, della legge finanziaria per il 2007, ha previsto l’obbligo
di dichiarare ulteriori dati identificativi, nonché
il numero di iscrizione al ruolo degli agenti di affari in
mediazione e della camera di commercio, industria, artigianato
e agricoltura di riferimento per il titolare ovvero per il
legale rappresentante o mediatore che ha operato per la stessa
società. In caso di assenza dell’iscrizione a
ruolo di agenti di affari in mediazione ai sensi della legge
3 febbraio 1989, n. 39, il notaio è obbligato ad effettuare
una specifica segnalazione al competente Ufficio locale.
In caso di omessa, incompleta o mendace indicazione dei predetti
dati, si applica la sanzione amministrativa da 500 euro a
10.000 euro e, ai fini dell’imposta di registro, i beni
trasferiti vengono assoggettati ad accertamento di valore
ai sensi dell’art. 52, comma 1, T.U.R..
Si ricorda che, come sancito dall’art. 76 del D.P.R.
28 dicembre 2000, n. 445, chiunque rilascia dichiarazioni
mendaci è punito ai sensi del codice penale e dalle
leggi speciali in materia.
Considerata la portata generale della disposizione recata
dal comma 22 dell’art. 35, che investe tutte le cessioni
di immobili a titolo oneroso, anche se assoggettate ad IVA,
ne discende che la preclusione dell’accertamento di
valore viene meno anche con riferimento alle vendite di abitazioni
tra privati di cui all’art. 1 comma 497 della legge
266 del 2005, qualora sia stata commessa una delle violazioni
indicate nel presente paragrafo. In tal caso, la base imponibile
non è più costituita dal valore catastale dell’immobile
trasferito, bensì dal valore effettivo dello stesso.
Circa la decorrenza delle disposizioni concernenti le dichiarazioni
sostitutive, si ricorda che ai sensi del comma 49, articolo
unico, della legge finanziaria per il 2007, il richiamato
comma 22, nel testo vigente prima della data di entrata in
vigore della suddetta legge finanziaria, trova applicazione
con riferimento ai pagamenti effettuati a decorrere dal 4
luglio 2006.
1.6 Selezione degli atti da sottoporre a controllo
e metodologie di valutazione.
La rimozione del limite alla potestà di rettifica dei
valori comporterà verosimilmente un ampliamento della
platea degli atti da controllare ai fini delle imposte di
registro, ipotecaria e catastale, anche per effetto delle
disposizioni dei commi da 8 a 10 sexies dell’art. 35
del decreto legge n. 223 del 2006, come modificato dalla legge
di conversione, che hanno comportato il passaggio al regime
di esenzione dall’IVA di alcune tipologie di cessioni
di immobili effettuate da imprese, in precedenza comprese
tra le operazioni imponibili, individuate nella circolare
n. 27 del 4 agosto 2006.
La legge finanziaria per il 2007, con il comma 330, che ha
modificato l’art. 10
del D.P.R. n. 633 del 1972, ha ristretto il novero delle operazioni
esenti, ripristinando il regime di imponibilità IVA
per le cessioni di fabbricati avvenute oltre il termine di
quattro anni dalla data di ultimazione della costruzione o
dei lavori di ripristino, effettuate dalle imprese che li
hanno costruiti o ristrutturati, a condizione che gli stessi
fabbricati siano stati locati per un periodo non inferiore
a quattro anni in attuazione di programmi di edilizia residenziale
convenzionata.
In merito alle suddette cessioni, si evidenzia che il controllo
del valore ai sensi dell’art. 52 T.U.R., da effettuare
entro il termine di decadenza di due anni dal pagamento dell’imposta
proporzionale di registro, non esaurisce l’attività
di accertamento dell’ufficio. Infatti sarà necessaria
anche la verifica del rispetto degli adempimenti previsti
dalle disposizioni normative riguardanti la disciplina propria
dell’IVA e delle imposte sui redditi.
L’ampliamento degli atti suscettibili di valutazione,
alla luce del nuovo assetto normativo, richiederà una
mirata selezione degli atti da controllare. Ciò, unitamente
ad un adeguato utilizzo degli strumenti istruttori –
per i quali si fa rinvio alla parte seconda della presente
circolare – al fine di conferire un elevato grado di
efficacia e sostenibilità alla pretesa tributaria.
In attesa dell’emanazione del provvedimento del Direttore
dell’Agenzia previsto dal comma 307 della legge finanziaria
per il 2007, gli uffici potranno avvalersi, con riferimento
ai trasferimenti di fabbricati, dei valori indicati nella
banca dati delle quotazioni immobiliari dell’Osservatorio
del mercato immobiliare dell’Agenzia del territorio,
privilegiando, ai fini del controllo, gli atti in cui risultino
indicati valori che si discostano per difetto dalle quotazioni
riportate nella suddetta banca dati. Per le aree fabbricabili,
gli uffici potranno fare riferimento alle determinazioni di
valore eventualmente adottate dai comuni con proprio decreto,
ai sensi dell’art. 52 del decreto legislativo del 15
dicembre 1997, n. 446.
Si sottolinea che le predette indicazioni non devono essere
assunte quale unico fondamento della rettifica del valore
dichiarato in atto, ma possono essere utili per l’avvio
di più approfondite analisi sulla base di altri elementi
disponibili o acquisibili mediante un corretto utilizzo dei
poteri di controllo.
PARTE SECONDA: L’ESTENSIONE DEI POTERI DI CONTROLLO
2.1 Le novità
Il comma 24 dell’art. 35 del decreto legge n. 223 del
2006 ha introdotto il nuovo articolo 53-bis nel D.P.R. n.
131 del 1986, che estende i poteri di controllo previsti per
le imposte sui redditi dal D.P.R. n. 600 del 1973, in particolare
negli articoli 32 e 33, anche ai fini dell’imposta di
registro, nonchè delle imposte ipotecaria e catastale
previste dal testo unico di cui al decreto legislativo 31
ottobre 1990, n. 347.
Fino all’entrata in vigore del citato decreto legge
n. 223, gli uffici, al fine di reperire atti, dati e notizie
rilevanti per l’accertamento dell’imposta di registro,
ipotecaria e catastale, potevano avvalersi dei poteri istruttori
disciplinati dai seguenti articoli del D.P.R. 26 aprile 1986,
n. 131:
• comma 4 dell’articolo 51, concernente la possibilità
di compiere accessi, ispezioni e verifiche per il controllo
dei valori dichiarati negli atti aventi per oggetto aziende
o diritti reali su di esse;
• articolo 63, riguardante le richieste di atti e notizie,
necessarie ai fini dell’applicazione dell’imposta,
ai soggetti obbligati a richiedere la registrazione e ai dirigenti
dei pubblici uffici;
• articolo 68, disciplinante la presentazione quadrimestrale
del repertorio degli atti compiuti, ricevuti o autenticati
dai pubblici ufficiali.
Si illustrano di seguito i poteri derivanti dall’applicazione
delle disposizioni degli articoli 32 e 33 del citato D.P.R.
n. 600 del 1973.
2.2 Accessi, ispezioni e verifiche
Ai sensi del numero 1) del primo comma dell’art. 32
del citato D.P.R. 600 del 1973, gli uffici, per l’adempimento
dei loro compiti, possono procedere all’esecuzione di
accessi, ispezioni e verifiche a norma del successivo art.
33, il quale richiama espressamente le disposizioni in materia
di IVA di cui all’art. 52 del D.P.R. 26 ottobre 1972,
n. 633.
È da notare che il comma 4 dell’art. 51 T.U.R.
già prevedeva, con riferimento alle cessioni di aziende
e di diritti reali su di esse, la possibilità per gli
uffici, oltre che di avvalersi degli accertamenti compiuti
ai fini di altre imposte, anche di procedere ad accessi, ispezioni
e verifiche, con un richiamo generico alle disposizioni relative
all’imposta sul valore aggiunto.
L’innovazione in esame consente ai funzionari dell’Amministrazione
Finanziaria, muniti di apposita autorizzazione, di eseguire
accessi, ispezioni e verifiche presso i luoghi ove viene esercitata
un’attività commerciale, agricola, artistica
o professionale, quando l’attività stessa abbia
riflessi sull’imposta di registro. Tali poteri istruttori
saranno pertanto finalizzati, oltre che all’accertamento
di valore per le cessioni di aziende, anche: al controllo
relativo alla sussistenza dei requisiti per la fruizione di
agevolazioni fiscali;
al controllo concernente gli obblighi formali e sostanziali
previsti in materia di imposta di registro.
Ad esempio, si potrà accedere nei locali nei quali
si esercita attività di intermediazione immobiliare,
per acquisire dati e notizie riguardanti le mediazioni svolte,
raffrontandole con le dichiarazioni sostitutive rese in atto
dalle parti contraenti.
Tale attività consentirà di rilevare l’eventuale
omessa registrazione delle scritture private non autenticate
di natura negoziale stipulate a seguito della conclusione
di affari di intermediazione immobiliare, obbligo posto a
carico degli stessi agenti dal comma 46, articolo unico, della
legge finanziaria per il 2007.
In particolare potrà essere accertata la mancata registrazione
e l’ammontare effettivo del corrispettivo e del canone
pattuito, in riferimento a contratti preliminari di compravendite
immobiliari e a contratti di locazione di fabbricati.
Si ricorda che la stessa legge finanziaria ha altresì
previsto la solidarietà degli agenti immobiliari al
pagamento dell’imposta per le scritture private sopra
citate.
Continuando l’esemplificazione, si potranno effettuare
accessi presso i fondi rustici, per verificare che non sia
mutata la destinazione agricola dei terreni o delle relative
pertinenze, qualora nel trasferimento degli stessi l’imprenditore
agricolo, in quanto tale, abbia beneficiato delle agevolazioni
previste per il settore agricolo (piccola proprietà
contadina, imprenditore agricolo professionale, compendio
unico, ecc.).
L’art. 33, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, prevede
altre tipologie di accesso effettuabili presso altre Amministrazioni
dello Stato per rilevare direttamente i dati e le notizie
previste dal numero 5) del precedente art. 32, nonché
presso aziende ed istituti di credito e l’Amministrazione
postale, allo scopo di rilevare direttamente informazioni
e notizie nei casi espressamente previsti.
In via generale si raccomanda la tempestività nell’esecuzione
degli accessi rispetto alla data di registrazione degli atti,
nei casi in cui, per la natura del bene trasferito (ad esempio
cessioni di azienda), operazioni successive, effettuate dal
cessionario, compromettano la possibilità di motivare
adeguatamente la rettifica della base imponibile con riferimento
alla data della cessione.
Con riferimento al potere di accesso, va infine sottolineato
che valgono i limiti posti dall’art. 52 del D.P.R. n.
633 del 1972. Pertanto, l’accesso in luoghi diversi
da quelli indicati nel primo comma del suddetto articolo può
essere eseguito previa autorizzazione del Procuratore della
Repubblica, solo in caso di gravi indizi di violazione della
normativa che disciplina i tributi in argomento.
2.3 Inviti, richieste e questionari
I successivi numeri del primo comma dell’articolo 32
del D.P.R. 600 del 1973, consentono agli uffici di richiedere
informazioni ed acquisire documenti, sia nei confronti del
contribuente sia nei confronti di soggetti terzi.
Si sottolinea come questa possibilità risulti innovativa
nell’ambito dell’accertamento ai fini dell’imposta
di registro, soprattutto in relazione all’ampliamento
dei soggetti che possono essere interpellati per l’acquisizione
di informazioni rilevanti ai fini dell’accertamento.
2.3.1 Richieste dirette al contribuente
Il potere degli uffici di richiedere dati e notizie direttamente
ai contribuenti, rilevanti ai fini dell’accertamento
nei loro confronti è disciplinato dai numeri 2), 3),
4) e 6-bis) del primo comma dell’art. 32. In forza di
tali disposizioni, gli uffici possono:
• invitare i contribuenti, indicandone il motivo, a
comparire personalmente o per mezzo di rappresentanti, per
fornire dati e notizie;
• invitare i contribuenti, sempre indicandone il motivo,
ad esibire o trasmettere atti e documenti;
• inviare ai contribuenti questionari per la richiesta
di dati e notizie di carattere specifico, con l’invito
a restituirli compilati e firmati. Ai sensi della lettera
a), comma 32, dell’art. 37 del D.L. n. 223 del 2006,
tali questionari possono essere recapitati anche ad altri
soggetti con i quali il contribuente ha intrattenuto o intrattiene
rapporti;
• richiedere, previa autorizzazione del Direttore Centrale
dell’accertamento dell’Agenzia delle Entrate o
del Direttore Regionale della stessa, ai soggetti sottoposti
ad accertamento, ispezione o verifica, una dichiarazione che
specifichi natura, numero ed estremi identificativi dei rapporti
intrattenuti con le aziende ed istituti di credito, con la
società Poste Italiane S.p.a. e con tutti gli altri
intermediari finanziari e le società fiduciarie, in
corso o estinti da non più di cinque anni dalla data
della richiesta.
Nell’esercizio dei poteri istruttori sopra illustrati
è necessario tener conto di quanto disposto dalla legge
27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 4, (“Disposizioni
in materia di statuto dei diritti del contribuente”),
che impone di non richiedere documenti ed informazioni già
in possesso dell’amministrazione finanziaria o di altre
amministrazioni pubbliche. In tali casi gli uffici potranno
richiedere ai contribuenti i soli elementi necessari per la
ricerca dei documenti. Parimenti accerteranno d’ufficio
i fatti, gli stati e le qualità che la stessa amministrazione
procedente o altra pubblica amministrazione è tenuta
a certificare ai sensi dell’art. 18 della legge 7 agosto
1990, n. 241, commi 2 e 3.
2.3.2 Richieste dirette a soggetti diversi dal contribuente
I restanti punti dell’articolo 32, comma 1, del D.P.R.
n. 600 del 1973 disciplinano la richiesta di informazioni
a soggetti diversi dal contribuente, rilevanti ai fini dell’accertamento
nei confronti di quest’ultimo. In particolare, gli uffici
possono:
• richiedere informazioni agli organi e alle Amministrazioni
dello Stato, agli enti pubblici non economici, alle società
ed enti di assicurazione ed alle società ed enti che
effettuano istituzionalmente riscossioni e pagamenti per conto
di terzi;
• richiedere ai soggetti indicati nell’art. 13
del D.P.R. n. 600 del 1973 - ossia i soggetti obbligati alla
tenuta delle scritture contabili - dati, notizie e documenti
relativi ad attività svolte in un determinato periodo
di imposta con i loro clienti, fornitori e prestatori di lavoro
autonomo;
• invitare ogni altro soggetto ad esibire o trasmettere
atti o documenti fiscalmente rilevanti concernenti specifici
rapporti intrattenuti con il contribuente e a fornire i chiarimenti
relativi;
• richiedere agli amministratori di condominio negli
edifici dati, notizie e documenti relativi alla gestione condominiale;
• richiedere copia o estratti di atti e documenti depositati
presso i notai, i procuratori del registro, i conservatori
dei registri immobiliari e gli altri pubblici ufficiali (potere
analogo a quello già previsto dall’art. 63 del
T.U.R.).
Per quanto riguarda il potere di richiedere dati, notizie
e documenti alle banche, alla società Poste Italiane
S.p.A. e agli altri intermediari finanziari, si fa rinvio
al successivo paragrafo 2.4.
Si ricorda che la lettera b) del comma 24 dell’art.
35 del D.L. n. 223 del 2006 ha novellato l’art. 74 T.U.R.,
aggiungendovi il comma 1-bis. Tale disposizione prevede l’applicazione,
in materia di violazioni conseguenti alle richieste formulate
ai sensi del nuovo art. 53-bis, delle sanzioni tributarie
non penali di cui al decreto legislativo 18 dicembre 1997,
n. 471.
In forza di tale rinvio, risultano applicabili le lettere
b) e c) del primo comma dell’art. 11 del decreto legislativo
n. 471, sopra citato, che prevedono la sanzione amministrativa
da euro 258,23 ad euro 2.065,83 per le seguenti violazioni:
• mancata restituzione dei questionari inviati al contribuente
o a terzi nell’esercizio dei poteri di verifica ed accertamento
o la loro restituzione con risposte incomplete o non veritiere;
• inottemperanza all’invito a comparire e a qualsiasi
richiesta fatta dagli uffici nell’esercizio dei poteri
loro conferiti.
2.4 Le indagini finanziarie
Un’attenzione particolare merita il numero 7), dell’art.
32, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, che a seguito dell’introduzione
dell’art. 53-bis T.U.R., si estende anche ai controlli
ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale.
In forza delle modifiche apportate dall’art. 1, commi
402 e 403, della legge 30 dicembre 2004 n. 311 (legge finanziaria
per il 2005), al sopra citato art. 32, sono stati notevolmente
ampliati il numero e la quantità degli elementi informativi
accessibili da parte degli uffici. In particolare:
• è stata ampliata la tipologia dei soggetti
ai quali è possibile richiedere informazioni, previa
autorizzazione del Direttore Centrale dell’accertamento
per gli uffici centrali, e del Direttore Regionale dell’Agenzia
delle Entrate per gli uffici locali, prevedendo, oltre alle
banche e alla società Poste italiane s.p.a, anche tutti
gli intermediari finanziari, fra i quali le imprese di investimento,
gli organismi di investimento collettivo del risparmio, le
società di gestione del risparmio e le società
fiduciarie;
• sono stati ridotti i tempi di risposta telematica
previsti per gli intermediari, da 60 giorni a 30 giorni, con
una possibile proroga di ulteriori 20 giorni per giustificati
motivi;
• è stato esteso l’ambito oggettivo di
indagine a qualsiasi rapporto intrattenuto ed operazione effettuata.
In virtù di tali poteri, dal 1° gennaio 2005, con
efficacia riferita anche alle annualità di imposta
pregresse, gli uffici possono richiedere agli operatori finanziari
qualsiasi tipo di dati, notizie ed informazioni relative ad
operazioni poste in essere con il contribuente, sempreché
rilevanti agli effetti delle indagini finanziarie. In forza
del numero 2) del primo comma dell’art. 32 del citato
D.P.R. n. 600 del 1973 gli uffici possono rivolgere tale attività
di indagine anche nei confronti di soggetti terzi rispetto
al soggetto accertato, al fine di reperire informazioni circa
le transazioni intercorse tra le parti o l’utilizzo
del terzo quale interposto dell’operazione.
Precisato quanto sopra, occorre ricordare che il comma 14-bis
dell’art. 2 del decreto legge 30 settembre 2005, n.
203, ha fissato al 1° gennaio 2006 l’obbligo per
gli operatori finanziari di rilevare il codice fiscale dei
soggetti con i quali hanno intrattenuto qualsiasi rapporto
di natura creditizia o finanziaria.
Pertanto, per periodi di imposta anteriori al 1° gennaio
2006, ai sensi dell’art. 2, comma 14-ter del citato
D.L. n. 203 del 2005, gli uffici possono richiedere agli operatori
finanziari, oltre alle operazioni annotate nei conti, qualsiasi
notizia e informazione in loro possesso riguardante operazioni
poste in essere dal contribuente e non transitate in un conto
(come assegni circolari, bonifici per cassa, acquisto di valuta
estera, ecc.), purché di importo superiore ad euro
12.500, la cui rilevazione è imposta dal decreto legge
3 maggio 1991, n. 143, convertito con modificazioni dalla
legge 5 luglio 1991, n. 197. Il suddetto limite di euro 12.500
non vale invece per le operazioni annotate in un conto.
I commi 4 e 5 dell’art. 37 del D.L. n. 223 del 2006
hanno previsto l’istituzione dell’Anagrafe dei
rapporti di conto e di deposito. In attesa della implementazione
della suddetta anagrafe – la quale non comprende le
operazioni “extra-conto”- è disponibile
per gli uffici, nel portale F.I.S.C.O. all’interno dell’area
“controllo sostanziale”, la procedura “indagini
finanziarie”, con la quale è possibile procedere,
sulla base della prevista autorizzazione, alla richiesta telematica
di informazioni agli intermediari creditizi e finanziari su
di un contribuente specifico. La risposta, da ricevere sempre
telematicamente, permette di osservare determinate movimentazioni
sulle disponibilità monetarie e finanziarie del soggetto
sottoposto ad accertamento. Al riguardo si fa rinvio alle
specifiche istruzioni, contenute nella “Guida operativa”,
presente all’interno della procedura.
Si evidenzia, come peraltro precisato nella circolare n. 32
del 19 ottobre 2006, che le indagini finanziarie, pur realizzando
un’importante attività istruttoria, non costituiscono
uno strumento di applicazione automatica, ma richiedono una
successiva elaborazione e valutazione.
Gli uffici pertanto, avvalendosi del potere di cui al numero
2 dell’art.32 del D.P.R. n. 600 del 1973, instaureranno
un contraddittorio con il contribuente, al fine di confermare
le presunzioni desunte in sede istruttoria prima di utilizzare,
ai fini dell’accertamento, le informazioni reperite
in seguito alle indagini finanziarie, fermo restando che la
mancata instaurazione del contraddittorio non degrada la presunzione
legale “relativa” a presunzione semplice.
Per quanto concerne gli aspetti operativi, la decorrenza e
gli aspetti sanzionatori, si fa rinvio alla sopra richiamata
circolare n. 32 del 2006.
Quanto all’utilizzo del potere di indagine in esame
con specifico riferimento all’imposta di registro e
alle relative imposte ipotecaria e catastale, si evidenzia
che lo stesso potrà risultare particolarmente utile
ai fini dell’accertamento degli atti di compravendita
immobiliare.
Infatti, monitorando le movimentazioni “in conto”
ed “extra-conto” delle parti contraenti in prossimità
della data di stipula dell’atto di compravendita e raffrontandole
con gli elementi riportati nelle dichiarazioni sostitutive
richiamate nel paragrafo 1.5, è possibile acquisire
validi elementi di prova circa il corrispettivo effettivamente
pagato, legittimando il potere di rettifica della base imponibile
dichiarata dai contribuenti e l’applicazione delle sanzioni
amministrative.
Gli uffici, nel rispetto del principio di proficuità
comparata dell’attività accertativa, dovranno
utilizzare tale procedura nei casi in cui - avendo riscontrato
una significativa incongruenza tra il corrispettivo dichiarato
e il valore in comune commercio - sia fondatamente ipotizzabile
l’evasione fiscale.
Tale potere di indagine può essere rivolto anche a
soggetti terzi, non interessati all’attività
di controllo, con particolare riguardo a coloro che sono legati
al contribuente da vincoli familiari, qualora l’ufficio,
anche mediante presunzioni, purchè gravi, precise e
concordanti, abbia motivo di ritenere che le movimentazioni
finanziarie dei terzi possano essere imputate ad una delle
parti contraenti dell’atto.
La decorrenza delle nuove norme
Con riferimento alla decorrenza delle nuove disposizioni del
D.L. n. 223 del 2006 riguardanti l’accertamento della
base imponibile (art. 35, comma 23-ter) e l’ampliamento
dei poteri di controllo degli uffici (art. 35, comma 24),
si precisa quanto segue.
Relativamente alla prima disposizione, introdotta dalla legge
di conversione n. 248 del 2006, i limiti all’accertamento
di valore ex commi 4 e 5 dell’art. 52 T.U.R. continuano
a valere per gli atti pubblici formati, le scritture private
autenticate e le scritture private registrate prima del 12
agosto 2006, giorno successivo alla pubblicazione sulla Gazzetta
Ufficiale della ricordata legge di conversione.
Infatti, pur non essendo espressamente prevista la decorrenza
della disposizione introdotta dal comma 23-ter dell’art.
35, si ritiene che la medesima non possa essere applicata
retroattivamente, considerato che, prima della riforma in
argomento, l’indicazione di un valore non inferiore
a quello automatico aveva un’inequivocabile efficacia
preclusiva del potere di rettifica del valore dichiarato,
per cui non può ignorarsi l’affidamento oggettivo
riposto dal contribuente nel previgente sistema normativo.
Con riferimento agli atti pregressi, anche laddove rimane
inibito il potere di esprimere un giudizio estimativo, gli
uffici hanno peraltro la possibilità di controllare
la veridicità del corrispettivo dichiarato avvalendosi
dei mezzi istruttori previsti in materia di imposte sui redditi,
estesi al settore registro dall’art. 35, comma 24 del
D.L. n. 223, esposti nella parte seconda della presente circolare.
La possibilità per gli uffici di avvalersi, con riferimento
agli atti per i quali non sono ancora scaduti i termini per
la rettifica del valore o per l’accertamento del corrispettivo
occultato, delle disposizioni concernenti le indagini finanziarie,
nonché degli altri strumenti istruttori previsti dagli
artt. 32 e 33 del D.P.R. n. 600 del 1973, discende dalla natura
procedimentale delle stesse.
Con particolare riguardo alle indagini finanziarie, si ricorda
che la circolare n. 32 del 19 ottobre 2006, avente ad oggetto
le nuove disposizioni riguardanti le indagini finanziarie,
ha precisato che tali disposizioni hanno carattere procedimentale
in quanto “non hanno mutato né il profilo sostanziale
dei singoli ambiti impositivi né, tanto meno, quello
sanzionatorio, laddove l’espansione della valenza probatoria
degli esiti acquisiti trova una naturale e concreta sterilizzazione
nelle prerogative che la stessa legge conferma per quanto
riguarda la effettiva tutela e garanzia del contribuente (autorizzazione,
informazione)”.
Infine, in ordine alla modifica apportata dal comma 309 della
legge finanziaria per il 2007, illustrata nel paragrafo 1.3,
si precisa che, stante il carattere sostanziale della norma,
la decorrenza va individuata nel 1° gennaio 2007, data
di entrata in vigore della legge medesima.
Tabella sinottica
Modifiche normative richiamate nella premessa della circolare
Decreto legge 4 luglio 2006,
n 223 convertito con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006,
n. 248
Art. 35
Comma 8
Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972,
n. 633, sono apportate le seguenti modificazioni:
a) all’articolo 10, primo comma:
1) i numeri 8) e 8- bis) sono sostituiti dai seguenti:
“8) [Omissis];
8-bis) le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato
diversi da quelli di cui al numero 8-ter), escluse quelle
effettuate, entro quattro anni dalla data di ultimazione della
costruzione o dell’intervento, dalle imprese costruttrici
degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche
tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo
31, primo comma, lettere c), d) ed e) della legge 5 agosto
1978, n. 457”;
b) 2) dopo il numero 8-bis) [Omissis]
Comma 21.
All’articolo 1 della legge 23 dicembre 2005, n. 266,
sono apportate le seguenti modificazioni:
a) al comma 497:
1) dopo il primo periodo, è inserito il seguente:
“Le parti hanno comunque l’obbligo di indicare
nell’atto il corrispettivo pattuito.”;
2) nel secondo periodo, le parole: “del 20 per cento”
sono sostituite dalle seguenti: “del 30 per cento”;
b) al comma 498, in fine, è aggiunto il seguente periodo:
“Se viene occultato, anche in parte, il corrispettivo
pattuito, le imposte sono dovute sull’intero importo
di quest’ultimo e si applica la sanzione amministrativa
dal cinquanta al cento per cento della differenza tra l’imposta
dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo
dichiarato, detratto l’importo della sanzione eventualmente
irrogata ai sensi dell’articolo 71 del medesimo decreto
del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986. ”.
Comma 22
All’atto della cessione dell’immobile, anche se
assoggettata ad IVA, le parti hanno l’obbligo di rendere
apposita dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà
recante l’indicazione analitica delle modalità
di pagamento del corrispettivo. Con le medesime modalità
ciascuna delle parti ha l’obbligo di dichiarare se si
è avvalsa di un mediatore;
nell’ipotesi affermativa, ha l’obbligo di dichiarare
l’ammontare della spesa sostenuta per la mediazione,
le analitiche modalità di pagamento della stessa, con
l’indicazione del numero di partita IVA o del codice
fiscale dell’agente immobiliare. In caso di omessa,
incompleta o mendace indicazione dei predetti dati si applica
la sanzione amministrativa da euro 500 a euro 10.000 e, ai
fini dell’imposta di registro, i beni trasferiti sono
assoggettati ad accertamento di valore ai sensi dell’articolo
52, comma 1, del testo unico delle disposizioni concernenti
l’imposta di registro di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131.
Comma 23
I commi 21 e 22 si applicano agli atti pubblici formati ed
alle scritture private autenticate a decorrere dal secondo
giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale
del presente decreto.
Comma 23-ter
All’articolo 52 del testo unico delle disposizioni concernenti
l’imposta di registro di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, dopo il comma 5,
è aggiunto il seguente:
“5-bis. Le disposizioni dei commi 4 e 5 non si applicano
relativamente alle cessioni di immobili e le relative pertinenze
diverse da quelle disciplinate dall’art. 1, comma 497,
della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni”.
Comma 24
Al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta
di registro di cui al decreto del Presidente della Repubblica
26 aprile 1986, n. 131, sono apportate le seguenti modificazioni:
a) dopo l’articolo 53 è inserito il seguente:
“Art.53- bis (Attribuzioni e poteri degli uffici).
- 1. Le attribuzioni e i poteri di cui agli articoli 31 e
seguenti del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre
1973, n. 600, e successive modificazioni, possono essere esercitati
anche ai fini dell’imposta di registro, nonché
delle imposte ipotecaria e catastale previste dal testo unico
di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347.”;
b) all’art. 74, dopo il comma 1 è aggiunto il
seguente “1-bis. Per le violazioni conseguenti alle
richieste di cui all’articolo 53-bis, si applicano le
disposizioni di cui al decreto legislativo 18 dicembre 1997,
n. 471.”.
Art. 36
Comma 2
Ai fini dell'applicazione del decreto del Presidente della
Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, del testo unico delle
disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui
al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986,
n. 131, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui
al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986,
n. 917, e del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504,
un'area e' da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo
edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato
dal comune, indipendentemente dall'approvazione della regione
e dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo.
Comma 15
L’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n.
388, è abrogato, ad eccezione che per i trasferimenti
di immobili in piani urbanistici particolareggiati, diretti
all’attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia
residenziale convenzionata pubblica, comunque denominati,
realizzati in accordo con le amministrazioni comunali per
la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione.
Il periodo precedente ha effetto per gli atti pubblici formati
e le scritture private autenticate a decorrere dalla data
di entrata in vigore del presente decreto.
Legge 27 dicembre 2006, n. 296
(legge finanziaria per il 2007)
Art. 1
Comma 330
All’articolo 10 del decreto del Presidente della Repubblica
26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, sono
apportate le seguenti modificazioni:
a) al numero 8)[Omissis];
b) al numero 8-bis), le parole da: “,entro quattro anni”
fino alla fine del numero sono sostituite dalle seguenti:
“ dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese
che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici,
gli interventi di cui all’articolo 31, primo comma,
lettere c), d) ed e), della legge 5 agosto 1978, n. 457, entro
quattro anni dalla data di ultimazione della costruzione o
dell’intervento o anche successivamente nel caso in
cui entro tale termine i fabbricati siano stati locati per
un periodo non inferiore a quattro anni in attuazione di programmi
di edilizia residenziale convenzionata”.
Invariato
Comma 48
Il comma 22 dell’art. 35 del decreto-legge 4 luglio
2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4
agosto 2006, n. 248, è sostituito dai seguenti:
“22. All’atto della cessione dell’immobile,
anche se assoggettata ad IVA le parti hanno l’obbligo
di rendere apposita dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà
recante l’indicazione analitica delle modalità
di pagamento del corrispettivo. Con le medesime modalità,
ciascuna delle parti ha l’obbligo di dichiarare:
a) se si è avvalsa di un mediatore e, nell’ipotesi
affermativa, di fornire dati identificativi del titolare,
se persona fisica, o la denominazione, la ragione sociale
ed i dati identificativi del legale rappresentante, se soggetto
diverso da persona fisica, ovvero del mediatore non legale
rappresentante che ha operato per la stessa società;
b) il codice fiscale o la partita IVA;
c) il numero di iscrizione al ruolo degli agenti di affari
in mediazione e della camera di commercio, industria, artigianato
e agricoltura di riferimento per il titolare ovvero per il
legale rappresentate o mediatore che ha operato per la stessa
società;
d) l’ammontare della spesa sostenuta per tale attività
e le analitiche modalità di pagamento della stessa.
22.1. In caso di assenza dell’iscrizione al ruolo di
agenti di affari in mediazione ai sensi della legge 3 febbraio
1989, n. 39, e successive modificazioni, il notaio è
obbligato ad effettuare specifica segnalazione all’Agenzia
delle entrate di competenza. In caso di omessa, incompleta
o mendace indicazione dei dati di cui al comma 22, si applica
la sanzione amministrativa da 500 euro a 10.000 euro e, ai
fini dell’imposta di registro, i beni trasferiti sono
assoggettati a rettifica di valore ai sensi dell’articolo
52, comma 1, del testo unico delle disposizioni concernenti
l’imposta di registro, di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, e successive modificazioni”.
Comma 49
Le disposizioni di cui al comma 22 dell’articolo 35
del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni,
dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, nel testo vigente prima
della data di entrata in vigore della presente legge, trovano
applicazione con riferimento ai pagamenti effettuati a decorrere
dal 4 luglio 2006.
Comma 309
All’articolo 1, comma 497, primo periodo, della legge
23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni, le parole:
“per le sole cessioni fra persone fisiche” sono
sostituite dalle seguenti: “e fatta salva l’applicazione
dell’art. 39, primo comma , lettera d), ultimo periodo,
del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,
n. 600, per le sole cessioni nei confronti di persone fisiche”.
Invariato
Comma 306
Nell’articolo 36, comma 15, del decreto-legge 4 luglio
2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4
agosto 2006, n. 248, le parole: “edilizia residenziale
convenzionata pubblica” sono sostituite dalle seguenti:
“edilizia residenziale convenzionata”. La disposizione
recata dal periodo precedente ha effetto per gli atti pubblici
formati e le scritture private autenticate a decorrere dalla
data di entrata in vigore della presente legge. |
